Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Статья 114 НК РФ. Налоговые санкции». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Следует знать, что само понятие «налоговые штрафы» не имеет к Уголовному кодексу никакого отношения. А потому причислять «штрафы» к уголовной ответственности – грубейшая ошибка и полное незнание основ юриспруденции.
Комментарий к ст. 114 НК РФ
Санкции (от лат. sanctio — строжайшее постановление) — меры и решения, имеющие, как правило, окончательный, не подлежащий пересмотру характер.
Статья 114 НК РФ устанавливает налоговые санкции, которые являются мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главой 16 НК РФ.
1. В пункте 1 комментируемой статьи дается определение налоговой санкции.
Прежде всего, необходимо сказать, что налоговые санкции применяются лишь при совершении налогового правонарушения. Этим налоговая санкция отличается и от мер ответственности, предусмотренных в главе 18 НК РФ, и от пени (ст. 75 НК РФ).
Итак, налоговая санкция означает, что лицо, допустившее правонарушение, должно понести определенные неблагоприятные последствия — денежные штрафы в размерах, указанных в статьях 116 — 129.1 НК РФ (в зависимости от вида налогового правонарушения соответственно).
Применение налоговой санкции возможно лишь, если:
— не истекли сроки давности привлечения к ответственности (ст. 113 НК РФ);
— не истекли сроки давности взыскания налоговых санкций (ст. 115 НК РФ).
2. Применяя правила пункта 2 комментируемой статьи, необходимо иметь в виду ряд важных обстоятельств:
а) эти правила императивны. Органы, применяющие налоговые санкции, не вправе самостоятельно устанавливать:
— иные размеры налоговых санкций, нежели те, что предусмотрены в ст. 114 и нормах гл. 16 НК РФ;
— иную (т.е. неденежную) форму налоговой санкции.
Нельзя устанавливать иные правила и в других актах законодательства о налогах;
б) размер налоговой санкции (штрафа) чаще всего определяется в твердой денежной сумме (например, в п. 1 ст. 116 НК РФ размер штрафа четко указан — 5 тыс. руб.). В ряде случаев штраф исчисляется в процентах от определенной суммы (например, в п. 2 ст. 117 НК РФ указано, что лицо, более трех месяцев осуществляющее деятельность индивидуального предпринимателя или организации без постановки на учет в налоговом органе, привлекается к уплате штрафа в размере 20 процентов доходов, полученных в период такой деятельности);
в) нельзя устанавливать налоговую санкцию в неденежной форме (например, в виде взыскания какого-то имущества в натуре): это противоречило бы и правилам комментируемой статьи, и статей 45 — 48 НК РФ.
3. Особенности правил пункта 3 комментируемой статьи состоят в том, что:
а) они подлежат применению при наличии хотя бы одного из обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, в качестве смягчающих, а именно:
— совершение налогового правонарушения вследствие стечения тяжелых личных и семейных обстоятельств;
— совершение налогового правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной, иной зависимости;
— иных обстоятельств, которые налоговым органом или судом могут быть признаны смягчающими ответственность (п. 1 ст. 112 НК РФ);
б) размер штрафа согласно императивному правилу, содержащемуся в пункте 3 комментируемой статьи, подлежит уменьшению;
в) пункт 3 настоящей статьи определяет, что размер штрафа должен быть уменьшен не менее чем в два раза по сравнению с установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ.
В то же время орган, применяющий налоговую санкцию, вправе еще больше уменьшить размер штрафа в зависимости от того, насколько существенно повлияли смягчающие обстоятельства на характер последствия налогового правонарушения. ВАС РФ и Верховный Суд РФ разъяснили: «учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза» (п. 19 Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ N 41/9 от 11 июня 1999 г.).
4. Согласно правилам пункта 4 комментируемой статьи при совершении налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение, размер штрафа необходимо увеличить на 100%.
5. Правила пункта 5 комментируемой статьи подлежат применению, когда:
а) одно лицо совершило два различных правонарушения, предусмотренных одной и той же статьей главы 16 НК РФ;
б) одно лицо совершило два правонарушения, предусмотренных различными статьями главы 16 НК РФ (например, если лицо нарушило срок постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ) и срок представления сведений об открытии или закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ), то с него взыскиваются два штрафа в размере по 5 тыс. руб. каждый);
в) одно и то же лицо совершило два налоговых правонарушения, предусмотренных разными статьями главы 16 НК РФ, и при этом за совершение одного из них предусмотрено взыскание штрафа в большем размере;
г) одно и то же лицо совершило более двух правонарушений. И в этом случае сказанное выше сохраняет силу.
Следует также учесть, что правила пункта 5 комментируемой статьи императивны. Другими словами, орган, применяющий налоговую санкцию, не вправе самостоятельно решать вопрос о поглощении или о сложении штрафов за различные правонарушения; в любом случае штраф должен быть взыскан отдельно за каждое налоговое правонарушение и в полном объеме (если нет смягчающих обстоятельств).
6. Применяя правила пункта 6 комментируемой статьи, следует обратить внимание на ряд моментов:
а) сумма штрафов — это размер не только налоговых санкций, но и санкций за иные нарушения законодательства о налогах (не являющихся налоговыми правонарушениями). В пункте 6 статьи 114 НК РФ имеются в виду как налоговые санкции, так и штрафы, налагаемые за нарушения, связанные с уплатой сборов и т.д. (например, указанные в ст. ст. 132 — 138 НК РФ);
б) штраф присуждается:
— судом общей юрисдикции, если налогоплательщик (плательщик сборов, налоговый агент) — физическое лицо (но не индивидуальный предприниматель);
— арбитражным судом, если налогоплательщик (плательщик сборов, налоговый агент) — организация, индивидуальный предприниматель (либо лицо, приравненное к нему для целей налогообложения);
в) сумма упомянутого штрафа перечисляется со счетов налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) лишь постольку, поскольку в полном объеме перечислена:
— сумма задолженности по налогам (в результате совершения лицом налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах);
— сумма пеней, исчисленных в соответствии со статьей 75 НК РФ;
г) правила п. 6 комментируемой статьи предписывают исходить при перечислении со счета этих сумм из очередности, установленной статьей 855 ГК РФ.
Таким образом, закончены многолетние дебаты о том, в какой очередности должны исполняться платежные поручения, предусматривающие уплату сумм налогов, штрафов по налогам, пеней и т.п. платежей, связанных с исполнением обязанности по уплате налогов (ст. 76 НК РФ).
Комментарий к Статье 114 НК РФ
В п. 1 комментируемой статьи дается определение налоговой санкции.
Прежде всего, необходимо сказать, что налоговые санкции применяются лишь при совершении налогового правонарушения. Этим налоговая санкция отличается и от мер ответственности, предусмотренных в гл. 18 НК РФ, и от пени (ст. 75 НК РФ).
Итак: налоговая санкция означает, что лицо, допустившее правонарушение, должно понести определенные неблагоприятные последствия — денежные штрафы в размерах, указанных в ст. ст. 116 — 129.1 НК РФ (в зависимости от вида налогового правонарушения соответственно).
Применение налоговой санкции возможно, лишь если:
— не истекли сроки давности привлечения к ответственности (ст. 113 НК РФ);
— не истекли сроки давности взыскания налоговых санкций (ст. 115 НК РФ).
Применяя правила п. 2 комментируемой статьи, необходимо иметь в виду ряд важных обстоятельств:
а) эти правила императивны. Органы, применяющие налоговые санкции, не вправе самостоятельно устанавливать:
— иные размеры налоговых санкций, нежели те, что предусмотрены в ст. 114 и нормах гл. 16 НК РФ;
— иную (т.е. неденежную) форму налоговой санкции.
Нельзя устанавливать иные правила и в других актах законодательства о налогах;
б) размер налоговой санкции (штрафа) чаще всего определяется в твердой денежной сумме. Например, в п. 1 ст. 116 НК РФ размер штрафа четко указан — 5 тыс. руб. В ряде случаев штраф исчисляется в процентах от определенной суммы. Например, в п. 2 ст. 117 НК РФ указано, что лицо, более трех месяцев осуществляющее деятельность индивидуального предпринимателя или организации без постановки на учет в налоговом органе, привлекается к уплате штрафа в размере 20 процентов доходов, полученных в период такой деятельности;
в) нельзя устанавливать налоговую санкцию в неденежной форме (например, в виде взыскания какого-то имущества в натуре): это противоречило бы и правилам комментируемой статьи, и ст. ст. 45 — 48 НК РФ.
Особенности правил п. 3 комментируемой статьи состоят в том, что:
а) они подлежат применению при наличии хотя бы одного из обстоятельств, указанных в п. 1 ст. 112 НК РФ, в качестве смягчающих, а именно:
— совершение налогового правонарушения вследствие стечения тяжелых личных и семейных обстоятельств;
— совершение налогового правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной, иной зависимости;
— иных обстоятельств, которые налоговым органом или судом могут быть признаны смягчающими ответственность (п. 1 ст. 112 НК РФ);
б) размер штрафа согласно императивному правилу, содержащемуся в п. 3 комментируемой статьи, подлежит уменьшению;
в) п. 3 настоящей статьи определяет, что размер штрафа должен быть уменьшен не менее, чем в два раза по сравнению с установленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ.
В то же время орган, применяющий налоговую санкцию, вправе еще больше уменьшить размер штрафа в зависимости от того, насколько существенно повлияли смягчающие обстоятельства на характер последствия налогового правонарушения. ВАС РФ и Верховный Суд РФ разъяснили: «учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза» (п. 19 Постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 11 июня 1999 г. N 41/9).
Согласно правилам п. 4 комментируемой статьи при совершении налогового правонарушения лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение, размер штрафа необходимо увеличить на 100%.
Правила п. 5 комментируемой статьи подлежат применению, когда:
а) одно лицо совершило два различных правонарушения, предусмотренных одной и той же статьей гл. 16 НК РФ;
б) одно лицо совершило два правонарушения, предусмотренных различными статьями гл. 16 НК РФ (например, если лицо нарушило срок постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ) и срок представления сведений об открытии или закрытии счета в банке (ст. 118 НК РФ), то с него взыскиваются два штрафа в размере по 5 тыс. руб. каждый);
в) одно и то же лицо совершило два налоговых правонарушения, предусмотренных разными статьями гл. 16 НК РФ, и при этом за совершение одного из них предусмотрено взыскание штрафа в большем размере;
г) одно и то же лицо совершило более двух правонарушений. И в этом случае сказанное выше сохраняет силу.
Следует также учесть, что правила п. 5 комментируемой статьи императивны. Другими словами, орган, применяющий налоговую санкцию, не вправе самостоятельно решать вопрос о поглощении или о сложении штрафов за различные правонарушения; в любом случае штраф должен быть взыскан отдельно за каждое налоговое правонарушение и в полном объеме (если нет смягчающих обстоятельств).
Применяя правила п. 6 комментируемой статьи, следует обратить внимание на ряд моментов:
а) сумма штрафов — это размер не только налоговых санкций, но и санкций за иные нарушения законодательства о налогах (не являющихся налоговыми правонарушениями). В п. 6 ст. 114 НК РФ имеются в виду как налоговые санкции, так и штрафы, налагаемые за нарушения, связанные с уплатой сборов и т.д. (например, указанные в ст. ст. 132 — 138 НК РФ);
б) штраф присуждается:
— судом общей юрисдикции, если налогоплательщик (плательщик сборов, налоговый агент) — физическое лицо (но не индивидуальный предприниматель);
— арбитражным судом, если налогоплательщик (плательщик сборов, налоговый агент) — организация, индивидуальный предприниматель (либо лицо, приравненное к нему для целей налогообложения);
в) сумма упомянутого штрафа перечисляется со счетов налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) лишь постольку, поскольку в полном объеме перечислена:
— сумма задолженности по налогам (в результате совершения лицом налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах);
— сумма пеней, исчисленных в соответствии со ст. 75 НК РФ;
г) правила п. 6 комментируемой статьи предписывают исходить при перечислении со счета этих сумм из очередности, установленной ст. 855 ГК РФ.
Таким образом, закончены многолетние дебаты о том, в какой очередности должны исполняться платежные поручения, предусматривающие уплату сумм налогов, штрафов по налогам, пеней и т.п. платежей, связанных с исполнением обязанности по уплате налогов (ст. 76 НК РФ).
В чем отличие налогового правонарушения от налогового преступления?
В Налоговом кодексе (НК РФ) налоговым правонарушением признается совершенное противоправное деяние налогоплательщика, плательщика страховых взносов, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. Уголовный кодекс в главе «Преступления в сфере экономической деятельности» предусматривает уголовную ответственность за преступления в сфере налогообложения. Налоговое преступление понимается как совершенное в налоговой сфере противоправное деяние, преступный характер которого признан действующим уголовным законодательством РФ. Из анализа вышеизложенного понятия можно сделать вывод, что налоговое преступление содержит в себе те же самые элементы налогового правонарушения. Поэтому само по себе существование преступления без налогового правонарушения невозможно. Оно же становится налоговым преступлением при наступлении общественно опасных последствий.
Ответственность за налоговые правонарушения закреплена в НК РФ и КоАП. Ответственность за совершение налоговых преступлений устанавливается УК РФ, именно в статьях 198, 199, 199.1 и 199.2 УК РФ. Налоговые правонарушения представляют меньшую общественную опасность по сравнению с налоговыми преступлениями, из общего числа налоговых деяний налоговые правонарушения составляют наибольшую часть, на их долю приходится более 90% налоговых деяний.
За налоговое преступление накажут в том случае, если у компании или индивидуального предпринимателя есть недоимка в крупном размере и за три финансовых года подряд. Если размер меньше установленной законом минимальной планки – это налоговое правонарушение, а не преступление. На практике налоговые нарушения классифицируются как преступления не часто.
Следует отметить, что у компаний появилась возможность распоряжаться своими переплатами по налогам и сборам. Переплату можно перекинуть на предстоящие платежи или погасить ею задолженность по любому налогу.
Комментарий к Ст. 114 НК РФ
В п. 1 комментируемой ст. 114 НК РФ дается определение налоговой санкции.
Прежде всего необходимо сказать, что налоговые санкции применяются лишь при совершении налогового правонарушения. Этим налоговая санкция отличается от способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов (гл. 11 НК РФ). Как отмечено в Постановлении Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П и Определении от 4 июля 2002 г. N 202-О, неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за правонарушение.
Налоговая ответственность: понятие, цели, функции, юридическая природа. Принципы налоговой ответственности. Налоговая санкция. Общие условия привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения. Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения
Под юридической ответственностью в теории права понимается мера правового принуждения за правонарушение, предусмотренная санкцией нарушенной нормы и применяемая к правонарушителю компетентным государственным органом или должностным лицом в надлежащем процессуально-правовом порядке.
Юридическая ответственность характеризуется следующими признаками: является формой государственного принуждения; содержит неблагоприятные последствия для нарушителя (имущественного и личного характера); устанавливается законом; применяется государственным органом, в порядке, установленным законом; основанием для наступления юридической ответственности является правонарушение; содержит отрицательную оценку государством поведения правонарушителя.
Юридическая ответственность основывается на определенных принципах, а именно: принцип законности, принцип обоснованности, принцип неотвратимости, принцип своевременности, принцип недопустимости двойной ответственности за одно правонарушение, принцип презумпции невиновности.
Традиционно выделяются несколько видов юридической ответственности: уголовно-правовая ответственность, административно-правовая ответственность, гражданско-правовая ответственность, дисциплинарная ответственность. Тем не менее в юридической литературе высказывается мнение о существовании конституционно-правовой ответственности и финансово-правовой ответственности. В настоящее время в науке ведется широкая дискуссия по проблеме существования финансово-правовой ответственности и ее видах. Не менее дискуссионным является проблема существования налоговой ответственности и определения ее юридической природы.
Во многом проблема обусловлена, прежде всего, наличием в НК РФ и в КоАП РФ конкурирующих составов нарушений законодательства о налогах и сборах. Вопрос о соотношении налоговой ответственности и административной решается в теории налогового права и в законодательстве неодинаково. В теоретическом плане налоговая ответственность является разновидностью административной хотя бы потому, что налоговые правоотношения в том виде, в котором они рассматриваются Налоговым кодексом РФ, входят в число административных.
НК РФ не отождествляет налоговую ответственность с административной, а, наоборот, проводит различие в производстве по делам о налоговых правонарушениях и в производстве по делам о нарушениях налогового законодательства, содержащих признаки административного правонарушения и преступления. Дополнительно о разграничении налоговой, административной и уголовной ответственности свидетельствует п. 4 ст. 108 НК РФ, согласно которому привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной и уголовной ответственности. В ст. 10 НК РФ, предусматриваются различные порядки производств по делам о налоговых правонарушениях, о нарушениях законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки административного правонарушения или преступления.
Общие условия привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений установлены в ст. 108 НК РФ.
Налоговый кодекс РФ устанавливает ряд принципов реализации налоговой ответственности: принцип определенности налоговой ответственности, принцип однократности привлечения к налоговой ответственности, принцип обоснованности привлечения к налоговой ответственности, принцип презумпции невиновности налогоплательщика и др.
Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в порядке, предусмотренным в данном законодательном акте (принцип определенности налоговой ответственности). НК РФ определяет основания привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений (виды налоговых правонарушений), перечень которых является исчерпывающим. Налоговое правонарушение, таким образом, может иметь место только тогда, когда оно предусмотрено НК РФ. Порядок привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения также установлен Налоговым кодексом РФ, в некоторых случаях его несоблюдение является основанием для освобождения правонарушителя от налоговой ответственности. Недопустимо привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения по основаниям и в порядке, которые определяются иными нормативными правовыми актами, в том числе законодательными актами федерального уровня, законодательными актами субъектов РФ (определения ВС РФ от 18.10.2002 N 59-Г02-14, от 26.08.2003 N 58-Г03-26 и от 24.11.2004 N 93-Г04-17).
Никто не может быть привлечен повторно к налоговой ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения (принцип однократности привлечения к налоговой ответственности). В частности, установлено, что предусмотренная НК РФ ответственность за деяние, совершенное физическим лицом, наступает, если это деяние не содержит признаков состава преступления, предусмотренного уголовным законодательством Российской Федерации. Как разъяснено в п. 33 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 в отношении применения указанной нормы, налогоплательщик — физическое лицо, освобожденный от уголовной ответственности за деяние, содержащее признаки состава преступления, по нереабилитирующим основаниям, не освобождается от налоговой ответственности, предусмотренной НК РФ, если совершенное им деяние одновременно содержит признаки налогового правонарушения, определенные соответствующей статьей гл. 16 НК РФ.
Привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц, при наличии соответствующих оснований, от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законодательством Российской Федерации. Пленум ВАС РФ в п. 34 постановления от 28.02.2001 N 5 в отношении применения данной нормы разъяснил следующее, что при решении вопроса об ответственности должностных лиц организаций-налогоплательщиков необходимо принимать во внимание, что указанные лица не являются субъектами налоговых правоотношений и не могут быть привлечены к ответственности в соответствии с положениями НК РФ. Названные лица при наличии оснований могут быть привлечены к уголовной или административной ответственности. При этом следует иметь в виду, что круг обязанностей должностных лиц в сфере налогообложения определяется в зависимости от круга обязанностей, возложенных законодательством о налогах и сборах на организации-налогоплательщиков, и не может быть расширен.
Данное условие не противоречит принципу однократности, так как ответственность организации не является ответственностью ее должностных лиц, однако, действия последних служат непосредственной причиной привлечения к ответственности организаций. КС РФ в определении от 18.01.2001 N 6-О признал положения п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не подлежащими применению одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий.
Правонарушение в отсутствие вины и положения теории юридической ответственности
Является ли в соответствии с теорией права неуплата налога полностью и в срок правонарушением?
Традиционно правонарушение определяется как виновное, противоправное, приносящее вред обществу деяние праводееспособного лица, влекущее за собой юридическую ответственность . Проанализируем данное определение. Налоговая правовосстановительная ответственность — разновидность юридической ответственности, как указывалось выше, присутствует. Наносящее вред обществу деяние, выраженное в неуплате налога, также имеет место. Субъекты отношений налоговой ответственности — праводееспособные лица. То, что деяние противоправно, следует из ст. 75 НК РФ. Однако отсутствует такой важный признак деяния, как виновность.
Лейст О.Э. Указ. соч. С. 580.
Высказываемые в отечественной юридической литературе мнения по поводу существования ответственности без вины можно разделить на три основные группы:
непризнание существования ответственности без вины;
признание ответственности без вины в качестве аномалии, не оказывающей существенного влияния на общую ситуацию;
признание возможности привлечения к ответственности и без вины.
Сторонники первой точки зрения высказывают мнение, что «с позиций общей теории права принцип ответственности только за виновные деяния представляется незыблемым… С моральной стороны недопустим любой вид ретроспективной ответственности без вины» .
Денисов Ю.А. Общая теория правонарушения и ответственности (социологический и юридический аспекты). Л., 1983. С. 113.
В соответствии с другой точкой зрения, определяя вину в качестве необходимого основания юридической ответственности, тем не менее признается как исключение необходимая правовая аномалия — безвинная ответственность . Так О.Э. Лейст полагает, что «проблема «ответственности без вины» имеет применение только в гражданском праве. Изучение ее на уровне общей теории права может породить неверное представление, что подобная ответственность допускается не только в гражданском праве» .
Собчак А.А. О некоторых спорных вопросах общей теории правовой ответственности // Правоведение. 1968. N 1. С. 50.
Лейст О.Э. Дискуссия об ответственности: проблемы и перспективы // Вестник Московск. ун-та. Сер. 11. Право. 1981. N 2. С. 47.
Для обозначения правонарушения без вины было введено понятие «объективно противоправное деяние» — невиновное, общественно вредное действие или бездействие, нарушающее правовые запреты, влекущее наступление правовых последствий в случаях прямого указания закона» .
Комментарий к ст. 114 НК РФ
Комментируемая статья устанавливает, что мерой ответственности за совершение налогового правонарушения (налоговой ответственности) является налоговая санкция.
Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов). Размеры штрафов определены санкциями ст. 116 — 129.4 главы 16 и ст. 132 — 135.2 главы 18 Налогового кодекса РФ. Размеры штрафов устанавливаются в твердой сумме либо в процентах от определенной величины. Так, например, грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 120 Налогового кодекса РФ, влечет взыскание штрафа в размере десяти тысяч рублей (п. 1 ст. 120). Если грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения повлекло занижение налоговой базы, такое налоговое правонарушение влечет взыскание штрафа в размере двадцати процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее сорока тысяч рублей (п. 3 ст. 120).
Налоговые санкции применяются в целях наказания нарушителей за совершение налоговых правонарушений. Эта особенность налоговых санкций позволяет отличать штрафы от способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, а именно от пеней (ст. 75 Налогового кодекса РФ). Такая особенность налоговых санкций была отмечена Конституционным Судом РФ в Постановлении от 17 декабря 1996 года N 20-П «По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года «О федеральных органах налоговой полиции». Взыскание штрафов носит не восстановительный, а карательный характер и является наказанием за налоговое правонарушение.
Взимание пеней предусмотрено гражданским, налоговым и таможенным законодательством Российской Федерации. Если в российском гражданском законодательстве пеня отнесена к мерам гражданско-правовой ответственности, то в соответствии со ст. 75 Налогового кодекса РФ уплата пеней отнесена к мерам обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора (является мерой принуждения восстановительного характера). В соответствии с п. 2 ст. 75 Налогового кодекса РФ сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. В отличие от положений Налогового кодекса РФ пени, начисляемые за просрочку уплаты таможенных платежей, являются мерами ответственности. В ч. 9 ст. 151 Федерального закона от 27 ноября 2010 года N 311-ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации» указано, что пени уплачиваются наряду с суммами недоимки независимо от применения иных мер ответственности за нарушение таможенного законодательства Таможенного союза и (или) законодательства Российской Федерации о таможенном деле.
Пеня как мера принуждения обладает двумя существенными признаками: 1) направлена на возмещение вреда, причиненного правонарушением (носит восстановительный или компенсационный характер); 2) является дополнительным обременением для правонарушителя. Именно поэтому начисление пеней следует считать правовосстановительной санкцией (мерой ответственности).
Комментируемая статья содержит также основные правила применения налоговых санкций.
1. Первое правило установлено относительно применения принципа индивидуализации денежного взыскания: при определении размера штрафа по факту налогового правонарушения должны быть учтены обстоятельства, смягчающие и отягчающие налоговую ответственность.
При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 или главы 18 Налогового кодекса РФ. Перечень обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, содержится в п. 1 ст. 112 Налогового кодекса РФ. К таким обстоятельствам относятся:
Совершение налогового правонарушения вследствие стечения тяжелых личных и семейных обстоятельств;
Совершение налогового правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной, иной зависимости;
Тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Данный перечень является примерным, суд или налоговый орган, рассматривающий дело о налоговом правонарушении, может признать смягчающим ответственность и иные обстоятельства, не указанные в п. 1 ст. 112 Налогового кодекса РФ.
Верховный Суд РФ и Высший Арбитражный Суд РФ неоднократно разъясняли применение данного правила при назначении налоговых санкций судами (арбитражными судами). Согласно п. 16 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 57 от 30 июля 2013 года и п. 19 Постановления Пленумов Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ N 41/9 от 11 июня 1999 года суд при назначении налоговых санкций вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.
Пунктом 4 комментируемой статьи сформулировано правило определения размера штрафа при наличии обстоятельства, отягчающего налоговую ответственность. В таком случае размер штрафа должен быть увеличен на 100 процентов.
2. Второе правило применения налоговых санкций относится к случаю совершения нарушителем нескольких налоговых правонарушений: при совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.
Ответственность за неуплату налогов
Объект Налогового кодекса, по отношению к которому может быть допущено противоправное деяние, позволяет выделить такие виды НП:
- связанные с платежами по налогам и сборам, вызывающие финансовые последствия для государственного бюджета;
- допускающие нарушение установленных процедур в налоговой отрасли.
Направленность и особенности допущенного действия или бездействия определяют его принадлежность к одному из следующих типов:
- недопустимое бездействие в области налогового учета (ст. 116-117 НК РФ);
- недолжное выполнение обязанностей налогового учета и предоставления отчетности (ст. 119-120 НК РФ);
- невыполнение обязательств, связанных с перечислением, удержанием сбором налоговых средств (ст. 122-123 НК РФ);
- препятствование законному выполнению обязанностей налоговых органов (ст. 125-129 НК РФ).
Раздел VI. НАЛОГОВЫЕ ПРАВОНАРУШЕНИЯ И ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА ИХ СОВЕРШЕНИЕ
Организация уголовную ответственность не несет. Но за серьезные нарушения могут быть привлечены директор, главбух, учредители и иные лица, которые имеют существенное влияние на компанию.
Наказание зависит от размера нанесенного бюджету ущерба: крупный или особо крупный. Для каждого нарушения критерии отличаются. За первое нарушение уголовной ответственности можно избежать, если погасить всю задолженность по налогам и уплатить пени и штрафы по доброй воле.
| Уклонение физлица от уплаты налогов в крупном размере (сумма сокрытых за 3 года налогов более 900 тыс. рублей) | ст. 198 УК РФ |
|
| Уклонение физлица от уплаты налогов в особо крупном размере (сокрыто более 4 млн рублей налогов за три года) | ст. 198 УК РФ | 200 000 — 500 000 рублей принудительные работы или лишение свободы на 3 года |
| Уклонение юрлица от уплаты налогов в крупном размере (от 5 млн рублей за 3 года) | ст. 199 УК РФ |
|
| Уклонение юрлица от уплаты налогов в особо крупном размере (от 15 млн рублей за 3 года) | ст. 199 УК РФ |
|
| Неисполнение обязанностей налогового агента в крупном размере (от 5 млн рублей за 3 года) | ст. 199.1 УК РФ |
|
| Неисполнение обязанностей налогового агента в особо крупном размере (от 15 млн рублей за 3 года) | ст. 199.1 УК РФФ |
|
Чтобы избежать санкций просто платите налоги в полном размере и в срок, отчитывайтесь вовремя, а бухучет ведите без ошибок. В этом поможет облачный сервис Контур.Бухгалтерия. Система сама рассчитает налог к уплате, заполнит декларацию и напомнит о сроках уплаты. Всем новичкам мы дарим бесплатный 14-дневный доступ.
Даже если ваш бизнес — не сезонный, например, вы не продаете елочные игрушки или не держите шиномонтажку, все равно покупки неравномерно распределены по году. Клиенты реагируют на праздники, периоды отпусков или зимних каникул. Их реакции вполне предсказуемы, и это можно использовать. Расскажем, как измерить сезонность, как ее регулировать и что делать в низкий сезон.
Совершение налогового правонарушения влечет для нарушителя негативные последствия в виде налоговых санкций. Наказуемость является формальным признаком налогового правонарушения, поскольку налоговым правонарушением признается совершенное противоправное деяние фискально обязанных лиц, ответственность за которое предусмотрена Налоговым кодексом РФ. Установление ответственности за налоговые правонарушения только Кодексом является императивной нормой, и, таким образом, никакие иные нормативные правовые акты не могут содержать положений, относящихся к налоговой ответственности.
Сущность наказуемости как формального признака налогового правонарушения заключается в угрозе применения наказания к виновным лицам при нарушении ими запрета совершать какие-либо деяния либо не совершать действия, юридические признаки которых закреплены в главах 16 и 18 НК РФ.
Определение уполномоченными органами в поведении лица, привлекаемого к ответственности, всех юридических признаков налогового правонарушения дает основания для квалификации совершенного им деяния в качестве налогового правонарушения и применения соответствующих мер воздействия.
Налоговое правонарушение является фактическим правовым основанием юридической ответственности и в силу этого характеризуется совокупностью объективных и субъективных признаков, образующих состав налогового правонарушения, который представляет собой это установленные нормами налогового права признаки (элементы), совокупность которых позволяет считать противоправное деяние налоговым правонарушением.
Понятие, функции и признаки налоговой ответственности
Понятие налоговой ответственности звучит следующим образом: это использование компетентными органами в отношении налогоплательщиков и иных содействующих уплате обязательных платежей лиц, которые совершили фискальное правонарушение соответствующих санкций. НК использует термин «налоговая ответственность» и термин «ответственность за совершение налоговых правонарушений» в качестве равнозначных.
В данном случае выделяют две функции:
- юридическую, с двумя аспектами — карательным и правовосстанавливающим;
- социальную, которая выражается в общем и частном предупреждении фискальных нарушений, т. е. в побуждении лиц, участвующих в соответствующих отношениях придерживаться правил, предусмотренных надлежащими нормами.
Ее признаками являются следующие моменты:
- государственное принуждение, как основа и конкретная форма реализации в виде санкций, определенных в финансово-правовых нормах;
- наступление после совершения деяния, с признаками фискального правонарушения (противоправностью — нарушением актуальных норм налогового законодательства; реальностью — грозит только за фактические деяния, т. е. действия по несоблюдению запретов или бездействие по неисполнению обязанностей; вредностью — государство теряет доходы; виновностью — совершение умышленно или по неосторожности, наказуемостью — за их совершение назначают штраф);
- применяется к организациям, физическим лицам и ИП;
- правонарушителя ждут определенные материальные потери;
- воплощается процессуально (в установленном порядке).
Лица, которые несут ответственность за налоговые правонарушения
Санкции к нарушителю, в соответствии со ст. 107 НК РФ, применяются вне зависимости от того, умышленно было совершено правонарушение или по неосторожности. Однако при этом очевидно, что наказание за умышленное несоблюдение требований законодателя будет более жестким, чем за нарушение, совершенное случайно.
Условия, которые должны выполняться при вынесении решения о применении санкций к гражданину или организации определяет ст. 108 НК РФ:
- Привлечь нарушителя к ответственности можно только в том порядке, который определен законом.
- Повторное привлечение лица к ответственности за одно и то же нарушение не допускается.
Налоговые преступления юридических лиц: законодательная база
Привлечение к ответственности налогоплательщиков, совершивших налоговое преступление, оговорено в четырёх статьях УК РФ. Две из них посвящены преступлениям, связанным непосредственно с неуплатой налогов. Статья 199 УК РФ описывает ответственность юридического лица за уклонение от уплаты налогов. А статья 198 УК РФ – ответственность физического лица, в том числе индивидуального предпринимателя, за аналогичное правонарушение.
Ещё одна статья – 199.1 УК РФ – посвящена преступлениям, совершённым налоговыми агентами. А статья 199.2 УК РФ описывает ответственность, наступающую за сокрытие денег и имущества предпринимателя или организации.
Сегодня мы подробно остановимся на статье 199 УК РФ.
Статья 114. Налоговые санкции
1. Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
2. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса.
3. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.
4. При наличии обстоятельства, предусмотренного пунктом 2 статьи 112, размер штрафа увеличивается на 100 процентов.
5. При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой.
6. Сумма штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов или налогового агента за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору, страховым взносам), подлежит перечислению со счетов соответственно налогоплательщика, плательщика сбора, плательщика страховых взносов или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.
7. Утратил силу с 1 января 2007 года. — Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ.
Срок давности привлечения к налоговой ответственности
Пожалуй, самыми распространенными являются вопросы налогоплательщиков о том, как долго следует опасаться возможности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения и существуют ли сроки, ограничивающие налоговые органы?
Действительно, Налоговым кодексом РФ (далее – НК РФ), установлен срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, который в соответствии со статьей 113 НК РФ составляет три года.
Однако, необходимо пояснить, что данное ограничение распространяется исключительно на налоговые санкции (штрафы), но не на суммы самих налогов и пени за их несвоевременную уплату.
Согласно действующему налоговому законодательству, обязанность налогоплательщика уплатить недоимку по налогам не имеет срока давности и ограничена лишь установленными в НК РФ сроками для взыскания налогов в судебном порядке.
С какого же момента отсчитывается срок давности привлечения к налоговой ответственности? Ответ на этот вопрос, зависит от вида совершенного правонарушения.
Если совершено правонарушение, предусмотренное статьями 120 НК РФ (грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения) или 122 НК РФ (неуплата или неполная уплата суммы налога), то срок давности привлечения к ответственности отсчитывается со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено данное правонарушение.
При этом, применительно к ст.122 НК РФ (неуплата или неполная уплата суммы налога) следует иметь ввиду, что поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога (п. 15 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30. 07.
По всем иным налоговым правонарушения срок давности привлечения к ответственности отсчитывается со дня совершения правонарушения.
Такое различие объясняется тем, что составы налоговых правонарушений, указанные в ст. 120 и 122 НК РФ, предусматривают в качестве обязательного признака объективной стороны правонарушения наличие недоимки.
В свою очередь, налоговая недоимка может быть выявлена только по окончании налогового периода. Следовательно, до истечения этого периода налоговым органам невозможно сделать вывод о наличии налогового правонарушения.
Проиллюстрируем сказанное на примере. Например, гражданин А. не представил налоговую декларацию за 2009 год и не уплатил НДФЛ за 2009 год. Данный факт был доказан налоговой инспекцией в феврале 2013 года. Срок давности привлечения к ответственности гражданина А. в данном примере будет определяться так: — по факту непредставления декларации — срок давности отсчитывается со дня, следующим за сроком, установленным для ее представления ( т. 01. 05. 2010, поскольку крайний срок подачи декларации 30.
04. 2010); — по факту неуплаты НДФЛ – срок давности начнет течь с 01. 05. 2010, т. В данном случае: гражданин А.должен был уплатить НДФЛ за 2009 год в срок до 30. 04. 2010 года.
Следовательно, в феврале 2013 года налоговики еще смогут оштрафовать гражданина А. за неуплату НДФЛ и непредставление декларации, поскольку сроки давности привлечения по данным правонарушениям еще не истекли. Кроме того, налоговые органы вправе обратиться в суд с иском о взыскании самого неуплаченного НДФЛ и пени.