Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Налог на прибыль в финансовых моделях». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Эффективная ставка налога на прибыль – это быстрый и распространённый способ выявления проблем в налогообложении компании, используемый аудиторами. Экспресс-оценка показывает отклонение от планов или нормативов, например, 20 % для общей системы налогообложения, 5 или 15 % для упрощённой.
Налоговая неэффективность: оценка и риски
Неэффективная организация рискует переплатить налог на прибыль или проиграть в судебных разбирательствах. Поправить положение можно поменяв учётную политику. При этом обращают внимание на то:
- какие расходы не вычитаются и насколько велик их объём;
- как образуется уставный капитал и амортизируются основные средства;
- как администрируются налоговые вычеты и переплаты;
- насколько велики резервы по ОНО.
Однако заниматься оптимизацией налогообложения с применением «серых» и «чёрных» методов не стоит. Налоговая нагрузка должна быть сопоставимой по отношению к другим предприятиям отрасли – это ещё один критерий налоговиков.
Как представить налоговую сверку?
Стандарт IAS 12 дает вам два варианта:
1. Сверка налоговых расходов (доходов):
Здесь вы пытаетесь объяснить различия между:
- Вашими налоговыми расходами или доходами, и
- Вашими теоретическими налоговыми расходами или доходами, который образуют вашу бухгалтерскую прибыль, умноженную на ставку налога.
2. Сверка ставки налоги:
В этом случае вы объясняете различия между:
- Применяемой ставкой налога и
- Средней эффективная налоговой ставкой, иногда называемой «теоретической налоговой ставкой», которая является вашим налоговыми расходами или доходами, деленными на вашу бухгалтерскую прибыль.
Формула расчета эффективной ставки
Размер эффективной ставки определяется по окончании отчетного периода на основании представленной компанией отчетности. Предприятия, не имеющие отдельно разработанных для компании стандартов формирования отчетности, представляют данные в соответствии с требованиями МСФО. Принадлежность иностранной компании к государству, с которым отсутствует договоренность об исключении двойного налогообложения, обязывает предприятие представлять отчетность в соответствии с положениями НК РФ.
Для расчета эффективной ставки прибыли используется формула: С = Н / П х 100%.
| Показатель | Расшифровка индекса |
| С | ставка налогообложения |
| Н | величина налога, удержанного с доходов предприятия (прибыль до вычета налога за минусом чистой прибыли); |
| П | размер прибыли, полученной в отчетном периоде до вычета налога |
Расчет эффективной ставки может быть достаточно сложным в отношении компаний стран с использованием прогрессивной ставки налогообложения.
Причины отличий между эффективной и средневзвешенной видами ставок
Предприятия могут иметь отличия по размеру эффективной и средневзвешенной ставками в связи с особенностями ведения деятельности и учета финансовых элементов отчетности. В учете встречаются несколько возможных причин расхождения показателей.
| Условие | Подробная характеристика |
| Отличие в порядке формирования бухгалтерской и налоговой прибыли | Разницы возникают при использовании разных стандартов для налогообложения и финансовых показателей. Использование показателей позволяет преследовать разные цели – показать финансовую устойчивость и снизить налогообложение |
| Использование налоговых кредитов | Налоговые кредиты могут снизить эффективную ставку к величине средневзвешенного показателя |
| Использование отложенных платежей по налогу на прибыль | При откладывании уплаты налога на будущий период эффективная ставка в текущем периоде будет снижаться по отношению к средневзвешенному показателю, а в будущих периодах – возрастать |
МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» (Income Taxes)
Налоговая база актива — это величина, на которую при расчете налога на прибыль будет уменьшен будущий доход от возмещения балансовой стоимости актива. Наиболее часто встречающимся примером является разница, возникающая между стоимостью основных средств по МСФО и их стоимостью для налоговых целей, которая обычно ниже, чем их стоимость по МСФО (то есть величина будущих экономических выгод).
Если будущий доход является необлагаемым, то налоговая база равна балансовой стоимости. Например, будущий доход от погашения выданных займов не облагается налогом на прибыль. Соответственно, его налоговая база равна балансовой стоимости.
Налоговая база обязательства — это его балансовая стоимость за вычетом суммы, которая подлежала бы вычету для налоговых целей в отношении данного обязательства в будущем. Если выручка получена авансом, налоговая база данного обязательства равна его балансовой стоимости за минусом суммы выручки, которая в будущем не будет облагаться налогом.
Практика
Некоторые статьи не отражаются в финансовой отчетности как активы или обязательства, но имеют налоговую базу. Например, затраты на научные исследования, которые должны немедленно списываться на расходы по МСФО (IAS) 38, или расходы по выплатам персоналу акциями, которые в соответствии с МСФО (IFRS) 2 относятся на капитал. Если данные статьи подлежат вычету, их налоговая база равна балансовой стоимости (то есть ноль) за минусом суммы их налоговой стоимости.
Если налоговая база актива или обязательства не очевидна, организация должна признавать отложенное налоговое обязательство (отложенный налоговый актив) во всех случаях, когда возмещение или погашение балансовой стоимости актива или обязательства будет приводить к увеличению (уменьшению) будущих налоговых платежей по сравнению с той их величиной, в которой они подлежали бы уплате, если бы такое возмещение или погашение не имело никаких налоговых последствий.
В консолидированной финансовой отчетности временные разницы определяются путем сопоставления балансовой стоимости активов и обязательств в этой консолидированной финансовой отчетности с соответствующей налоговой базой, которая определяется либо на основе консолидированной налоговой декларации, либо на основе налоговых деклараций каждой отдельной организации, входящей в группу (в зависимости от юрисдикции).
- Текущий налог для текущего и предыдущего периодов должен быть признан как обязательство в части, которая еще не была погашена, или как актив, если уплаченная сумма превышает сумму, подлежащую уплате за эти периоды.
- Выгода, связанная с налоговым убытком, который допускается переносить на прошлый период с целью возмещения текущего налога за прошлый период признается как актив.
Практика
В соответствии со статьей 283 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее, но не более чем на 50 процентов от суммы убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах.
- Текущий актив и обязательство должны быть оценены в сумме, ожидаемой к оплате или возмещению налоговым органам, используя ставки и налоговое законодательство, которые действовали или фактически вступили в силу на дату составления баланса. То есть, если на конец отчетного периода уже имеется законодательно утвержденная измененная ставка по налогу на прибыль, действующая со следующего отчетного периода, отложенные налоговые активы и обязательства на конец отчетного периода необходимо пересчитывать по новой ставке.
Отложенное налоговое обязательство должно признаваться для всех налогооблагаемых временных разниц, за исключением тех случаев, когда:
- обязательство возникает из первоначального признания гудвилла;
- обязательство возникает из первоначального признания активов и обязательств по операциям, которые не являются объединением бизнеса (business combination) и которые на момент совершения не оказывают влияния на бухгалтерскую и на налогооблагаемую прибыль (убыток). Например, не должно признаваться отложенное налоговое обязательство при приобретении основных средств, по которым амортизация не уменьшает налогооблагаемую прибыль, так как обязательство возникает в связи с первоначальным признанием актива. Кроме того, последующие изменения в величине непризнанного отложенного налогового обязательства или актива по мере амортизации также не будут признаны;
- обязательство в отношении всех налогооблагаемых временных разниц, связанных с инвестициями в дочерние организации, филиалы, ассоциированные организации и с долями участия в совместном предпринимательстве, когда является вероятным, что в обозримом будущем эта временная разница не будет восстановлена, при этом организация способна контролировать сроки восстановления соответствующей временной разницы.
Практика
Примером необходимости признания подобных отложенных налоговых обязательств является начисление или наличие утвержденного плана по начислению дивидендов дочерним обществом, ассоциированной компанией или совместным предприятием. Соответственно, если подобные дивидендные выплаты будут облагаться налогом (как правило, на момент выплаты у источника (так называемый налог у источника (withholding tax)), то компания-инвестор должна признать отложенное налоговое обязательство.
- Отложенный налоговый актив должен быть признан для вычитаемой временной разницы, неиспользованного налогового убытка, неиспользован��ой налоговой льготы в той мере, в какой вероятно наличие налогооблагаемой прибыли, против которой вычитаемая временная разница, неиспользованный налоговый убыток или неиспользованная налоговая льгота могут быть применены/зачтены.
- Исключением являются случаи, когда отложенный налоговый актив возникает из-за первоначального признания активов или обязательств по операциям, не являющимся объединением бизнеса и не влияющим на бухгалтерскую и налогооблагаемую прибыль (убыток).
- Отложенный налоговый актив в отношении всех вычитаемых временных разниц, возникающих вследствие инвестиций в дочерние организации, филиалы и ассоциированные организации, а также долей участия в совместном предпринимательстве признается в той мере, в которой является вероятным то, что временная разница будет в обозримом будущем восстановлена и возникнет налогооблагаемая прибыль, против которой можно будет зачесть соответствующую временную разницу.
- Балансовая стоимость отложенного налогового актива должна быть пересмотрена в конце каждого отчетного года и уменьшена в той мере, в которой перестает быть вероятным получение достаточной налогооблагаемой прибыли, позволяющей реализовать выгоду, связанную с этим отложенным налоговым активов, частично или полностью. При этом Стандартом разрешается признание ранее не признанных налоговых активов (или восстановление ранее уменьшенных налоговых активов) в случаях, когда появляется достаточная вероятность того, что будущей налогооблагаемой прибыли будет достаточно для возмещения данного налогового актива.
Рассчитываем налоговую нагрузку
Возьмите параметры бизнеса и рассчитайте совокупную налоговую нагрузку — сумму налогов и иных обязательных платежей (далее будем говорить просто «налоги»), подлежащих уплате.
Учитывайте не только суммы налогов по отдельности, но и их влияние друг на друга. Например, на УСН «доходы» и патенте на сумму страховых взносов за работников можно уменьшить налог или авансовый платёж, но не более чем на 50 %. При объекте «доходы минус расходы» взносы входят в состав расходов, причём без ограничения их суммы. А патент вообще не позволяет учесть страховые взносы.
Учитывайте не только суммы налогов по отдельности, но и их влияние друг на друга. Например, при УСН «доходы» на сумму страховых взносов за работников можно уменьшить налог или авансовый платёж, но не более чем на 50 %. При объекте «доходы минус расходы» взносы входят в состав расходов, причём без ограничения их суммы. А патент вообще не позволяет учесть страховые взносы.
Формула расчета эффективной ставки
Размер эффективной ставки определяется по окончании отчетного периода на основании представленной компанией отчетности. Предприятия, не имеющие отдельно разработанных для компании стандартов формирования отчетности, представляют данные в соответствии с требованиями МСФО. Принадлежность иностранной компании к государству, с которым отсутствует договоренность об исключении двойного налогообложения, обязывает предприятие представлять отчетность в соответствии с положениями НК РФ.
Для расчета эффективной ставки прибыли используется формула: С = Н / П х 100%.
| Показатель | Расшифровка индекса |
| С | ставка налогообложения |
| Н | величина налога, удержанного с доходов предприятия (прибыль до вычета налога за минусом чистой прибыли); |
| П | размер прибыли, полученной в отчетном периоде до вычета налога |
Расчет эффективной ставки может быть достаточно сложным в отношении компаний стран с использованием прогрессивной ставки налогообложения.
Методология практического расчета отложенных налогов
Для практического применения положений IAS 12 необходимо выполнить несколько последовательных действий.
- Подготовить налоговый баланс, то есть баланс компании, составленный в соответствии с правилами налогового учета. Целесообразно вести налоговый учет с применением метода двойной записи в компьютерном программном продукте. Баланс целесообразно оформлять следующим образом: активы записывать со знаком «плюс», обязательства — со знаком «минус».
- Сопоставить построчно баланс, составленный в соответствии с МСФО, и баланс, составленный в соответствии с правилами налогового учета. При этом баланс МСФО должен быть записан по такому же принципу, что и налоговый баланс: активы — со знаком «плюс», обязательства — со знаком «минус».
- При сопоставлении в случае обнаружения по некоторым статьям «постоянных» разниц, то есть тех разниц между финансовым и налоговым учетом, которые, как ожидается, никогда не исчезнут, «искусственно» проставить в соответствующих строках налогового учета суммы, равные записанным в финансовом учете.
- Из столбца с балансом МСФО вычесть столбец с налоговым балансом. Присвоить получившемуся отрицательному значению признак «ОНА» (отложенный налоговый актив), положительному значению — признак «ОНО» (отложенное налоговое обязательство).
- Определить, относятся ли соответствующие ОНА и ОНО на отчет о прибылях и убытках (с 2009 г. — на отчет о полном доходе) или на отчет о движении собственного капитала. Напомним, что отложенный налог по операциям, относящимся на статью в составе капитала, относится также на эту же статью капитала. Все остальные отложенные налоги относятся на отчет о прибылях и убытках.
- Сложить полученные отложенные налоговые активы и обязательства, и в случае получения отложенного налогового актива — протестировать его на предмет возможности реального получения будущих налоговых выгод в размере полученного отложенного актива. Обычно рассчитанный налоговый актив можно признавать, когда, например, налоговое законодательство позволяет в будущем налог на прибыль к уплате зачесть против убытков прошлых лет. Таким образом, экспертным путем определяется сумма отложенного налогового актива, который можно признать в финансовой отчетности, не нарушая концепции консерватизма, согласно которой активы и доходы не должны быть завышены, а обязательства и расходы — занижены.
- Отложенные налоговые активы и обязательства, признанные на предыдущую отчетную дату, доначисляются или «распускаются» проводкой в корреспонденции с отчетом о прибылях и убытках «расход или доход по отложенному налогу на прибыль» или с отчетом о движении собственного капитала. При этом наиболее часто в отчете о движении собственного капитала задействуется статья «резерв переоценки основных средств» или аналогичная статья по сложным финансовым инструментам.
Практические замечания по применению различных ставок налога на прибыль
Иногда в деятельности компании возникают операции, которые облагаются по различным ставкам налога на прибыль. При расчете отложенного налогообложения отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства необходимо рассчитывать по той ставке, которая, как ожидается, будет применена для предполагаемого способа использования или реализации соответствующего актива, по соответствующей деятельности.
Например, расчет отложенного налогообложения по переоценке инвестиционной собственности, которая будет, как ожидается, продана в составе компании, будет рассчитываться по ставкам налогообложения результата от продажи компании, а не по ставкам налога на прибыль от обычной деятельности. А если соответствующая компания является дочерней, то вообще соответствующее отложенное налогообложение может быть и не признано, так как у материнской компании может иметься возможность контролировать возникновение и реализацию временных разниц.
Дата определения доходов и расходов
Важное значение для расчёта налога имеют даты, на которые признаются доходы и расходы. От этого зависит, может ли налогоплательщик учесть их в периоде, за который исчисляется налог на прибыль организаций. Существует два метода определения момента признания доходов и расходов:
- Метод начисления. Доходы / расходы принимаются в том периоде, в котором они имели место. При этом неважно, когда фактически средства за них поступили или были на них потрачены.
- Кассовый метод. Доходы / расходы признаются на день их фактического поступления или списания.
По умолчанию применяется метод начисления. В этом случае прямые и косвенные расходы учитываются при исчислении налога на прибыль по-разному:
- прямые расходы делятся между стоимостью незавершённого производства и продукции, которая изготовлена. Уменьшать налоговую базу за счёт прямых расходов можно только по мере того, как готовая продукция будет реализована;
- косвенные расходы текущего периода списываются полностью, без какого-либо распределения.
При кассовом методе такого деления нет. Но применять его можно лишь организациям, у которых в среднем за четыре предыдущих квартала сумма выручки от реализации не превысила 1 млн рублей за каждый квартал.
Если этот показатель для готовой отчетности невозможно оценить объективно, то можно использовать фактическую эффективную ставку, которую рассчитывают на базе реальной суммы налога с начала года до текущего времени. Это позволяет более точно оценить годовую ставку налога. Степень различия в учете расходов и доходов между бухгалтерским и налоговым учетами характеризуется размером эффективной ставки организаций.
В России существует несколько способов расчета эффективной ставки по налогу на прибыль.
Согласно МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль», средняя эффективная ставка налога на прибыль – это результат деления расхода или дохода по налогу на прибыль на бухгалтерскую прибыль. Данный показатель обычно выражается в процентах.
Эффективная ставка налога на прибыль: что показывает ИФНС у российских предприятий?
Показатель эффективной ставки вычисляется при необходимости оперативного определения налоговой нагрузки предприятия. Налоговые органы на основании полученных данных готовят план проверок российских предприятий. Особенности применения показателя:
- На основании расчета ставки определяют налоговую нагрузку отечественных предприятий.
- Для контроля отечественных предприятий алгоритм расчета используется в отношении основного налога, установленного в зависимости от принятого режима налогообложения.
- Расчет производится для получения экспресс-оценки отклонения от плановой ставки 20% по налогу на прибыль или 5 и 15% при уплате единого налога.
Соотношение эффективной и средневзвешенной ставок
Средневзвешенная ставка затрагивает все категории прибыли, полученной компанией. Например, при получении прибыли от дивидендов средневзвешенная ставка рассчитывается по алгоритму: Свз = (П1 х С1 + П2 х С2) / П1 +П2.
| Показатель | Расшифровка индекса |
| Свз | Средневзвешенная ставка |
| П1 | Размер полученной чистой прибыли |
| П2 | Сумма выплаченных дивидендов |
| С1 | Ставка для налогообложения прибыли |
| С2 | Ставка налогообложения дивидендов |
Варианты эффективной ставки налога на прибыль
- Средняя эффективная ставка налога (effective tax rate, п. 86 IAS 12). Применяется в МСФО для наглядности и сопоставимости.Актуально для крупных корпораций в форме открытого акционерного общества, работающих на международных рынках и планирующих получить иностранные инвестиции. В файле исправленный вариант. Российским фирмам, использующим российские стандарты учёта, вычислять необязательно.
- Эффективная ставка налогообложения доходов иностранной фирмы (ст. 25.13-1 НК РФ). Расчёт полностью идентичен МСФО с использованием терминологии международного бухучёта. Показатель введён с 2015 г. для легализации оффшорного вывода средств за рубеж. Для организаций, не связанных с подобной деятельностью, не актуален.
- ФНС (налоговая) решила использовать близкий параметр – налоговую нагрузку (НН). В отличие от ЭСНП при определении НН текущий налог делят на выручку, т.е. доходы предприятия без учёта расходов. Если НН ниже 3 % для производственной фирмы и 1 % – для торговой, её руководству придётся объясняться в налоговой. Например, у ЗАО «YYY» НН = 20,4 / 300 * 100 % = 6,8 %, что допустимо. А вот НН производственного ООО «ХХХ» = 2 / 120 * 100 % = 1,7 %, что может вызвать вопросы налоговиков.
Предельная эффективная ставка
Многие страны практикуют довольно своеобразную систему налогообложения под названием «прогрессивная».
Чем больше доход физического или юридического лица, тем большая налоговая ставка применяется. И наоборот: чем меньше суммарный доход – тем меньше налоговая ставка.
Ставка, применяемая к максимальной части дохода налогооблагаемого лица, называется предельной. Предельная налоговая ставка используется для вычисления предельной эффективной ставки.
В одной из стран Европы налоговая ставка составляет:
| Денежный лимит | Размер ставки |
| Величина дохода менее 15 тыс. долларов | 20% |
| Величина дохода от 15 тыс. долларов до 40 тыс. долларов | 30% |
| Доходы составляют более 40 тыс. долларов | 40% |
Предельной эффективной ставкой в этом случае является значение 40%.
Кто платит ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль смотрите в статье: авансовые платежи по налогу на прибыль.
Образец платежного поручения по налогу на прибыль можно .
Реальное положение дел
Эффективная налоговая ставка – это отличный способ оценить качество работы налогового менеджмента. Данный показатель дает возможность выявить проблемы в работе сотрудников, которые отвечают за налогообложение. Проверить это достаточно просто: если показатель окажется выше 20 процентов, это значит, что методы в налоговом учете отличаются от управленческого учета. Также это может говорить о том, что в налоговом учете используют не все возможности по уменьшению налоговой базы: ускоренные коэффициенты амортизации, амортизационные премии, формирование резервов и так далее. Если же эффективная налоговая ставка, наоборот, ниже, это говорит об очевидных различиях в учете, пониженных налоговых ставках и т. д. В этой ситуации необходимо обязательно обратить внимание на операции, которые занижают сумму налога. Эти действия могут оказаться незаконными.
Актуально
Если показатель окажется выше 20 %, это значит, что методы в налоговом учете отличаются от управленческого учета. Также это может говорить о том, что в налоговом учете используют не все возможности по уменьшению налоговой базы.
В то же время прибыль до налогообложения рассматривается как доход, уменьшенный по расходам, в соответствии с правилами РСБУ или МСФО, а не в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ. Если в расходах для целей налогообложения прибыли содержатся не все издержки предприятия, то эффективная ставка, рассчитанная на основе полученной прибыли, будет выше.
Таким образом, эффективная ставка по налогу на прибыль – это экспресс-анализ, который позволяет не только выявить проблемы компании, но и определить качество работы сотрудников, отвечающих за учет налогообложения.