Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Расходы организации: делим на прямые и косвенные». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
В бухгалтерском учете обычно под косвенными расходами понимают общепроизводственные и общехозяйственные (управленческие) расходы, которые учитываются, соответственно, на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы».
Что такое косвенные расходы
Согласно ФСБУ 5/2019 косвенные расходы — это затраты, которые нет возможности отнести на конкретные товары, работы, услуги. Компания сама устанавливает классификацию прямых и косвенных затрат и механизм разделения косвенных затрат между видами товаров, работ, услуг (пп. 23-25 ФСБУ 5/2019).
Соответственно, практика остается прежняя, но по п. 26 ФСБУ 5/2019 установлено, что нельзя включать в фактическую себестоимость незавершенки и готовой продукции:
- затраты, которые образовались в результате неправильной организации процесса производства. Например, к ним относятся сверхнормативные расходы ТМЦ, электроэнергии, труда, расходы от брака и т.д.;
- затраты на хранение, и при этом исключение — если представляет собой часть технологического процесса, например, сушка древесины;
- управленческие расходы, и при этом исключение — если затраты произведены для изготовления продукции, осуществления работ и услуг.
Несколько слов о прямых и косвенных расходах
Для целей налогообложения прибыли расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного периода, подразделяются на прямые и косвенные. Примерный перечень прямых расходов представлен в ст. 318 НК РФ. Это сырье и материалы, амортизация, расходы на оплату труда и страховые взносы сотрудников основных подразделений, непосредственно выпускающих готовую продукцию.
На том основании, что вышеуказанный перечень является открытым, налоговый орган в оспариваемом решении пришел к выводу, что те или иные расходы относятся к прямым, если они связаны с производством и реализацией. Нетрудно догадаться, что налоговики намекали на ст. 253 НК РФ, в которой содержится перечень всех расходов, связанных с производством и реализацией. На эту статью нет ссылки в ст. 318 НК РФ, где установлено деление налоговых расходов на прямые и косвенные. И налоговое законодательство не устанавливает зависимость группировки затрат по периоду и способу признания в налоговом учете (на прямые и косвенные) с квалификацией затрат по их характеру (на связанные с производством и реализацией и внереализационные). То есть проводить параллели между названными расходами, тем самым расширяя список прямых затрат, у налоговиков нет оснований.
Что еще не понравилось налоговикам?
Законодатель закрепил за налогоплательщиком право самостоятельного определения в налоговой учетной политике перечня прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). В рассматриваемом в данной консультации деле в учетной политике общества не отражены используемые критерии для причисления спорных расходов к косвенным. Однако Налоговый кодекс не только не содержит положений, обязывающих налогоплательщика закреплять в своей учетной политике критерии отнесения затрат к косвенным расходам, но и не устанавливает обязанность налогоплательщика утверждать сам перечень косвенных расходов.
Порядок отнесения расходов к прямым и косвенным регламентирован ст. 318 НК РФ, которая не содержит ограничений по самостоятельному определению налогоплательщиком перечня прямых расходов. Все остальные расходы являются косвенными априори в силу норм упомянутой статьи НК РФ, и этого вполне достаточно.
* * *
Итак, в рассмотренном судебном решении налоговики предъявили претензии касательно различных расходов производственного предприятия, посчитав их не косвенными, а прямыми. Налогоплательщик сумел в суде отстоять все расходы, которые учел в составе косвенных. Однако это не значит, что у налогоплательщика нет прямых затрат. Они есть – гл. 25 НК РФ не допускает формирования налоговой базы только на основании косвенных расходов. Другой вопрос, что прямых расходов не так много, рекомендованный законодателем список данных расходов не нуждается в расширении. Ведь это в интересах бюджета, а не налогоплательщика. Ему нужно быть готовым ответить на любые претензии налоговиков, касающиеся квалификации прямых и косвенных расходов, и, надеемся, консультация в этом поможет.
Анализ прибыли отдельных направлений работы компании, с одной стороны, представляет собой процедуру, основанную на логике и требующую знаний основных финансовых закономерностей. Это процесс, который может и должен быть регламентирован на каждом предприятии. В отличие от бухгалтерских правил, положения управленческого учета разрабатываются исключительно в интересах принятия решений в конкретной компании, поэтому должны включать только ту информацию, которая требуется для управления, и отсеивать лишние и неактуальные данные. С другой стороны, оценка прибыли не может быть свободна от субъективных взглядов и представлений, то есть включает в себя элемент творчества.
Если компания ставит цель увеличить прибыль за счет снижения затрат, приоритетной задачей должно стать не столько их распределение, сколько рассмотрение абсолютных величин на предмет возможности сокращения (например, за счет смены поставщиков, усиления контроля за расходованием, перехода на аутсорсинг).
Статьями 271-273 главы 25 НК РФ для плательщиков налога на прибыль предусмотрены два альтернативных способа определения доходов и расходов. Желаемый способ необходимо закрепить в учетной политике организации.
- Метод начисления. Является универсальным и подходит на все случаи жизни.
- Кассовый метод. Иногда удобнее, но обладает рядом ограничений.
Плательщиками налога на прибыль являются организации, применяющие общую систему налогообложения (ОСНО). Для этих организаций в программе 1С Бухгалтерия 8 применяется только метод начисления.
Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ плательщики налога на прибыль, применяющие метод начисления, расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг), обязаны вести разделяя их на прямые и косвенные расходы. Объясняется это разными условиями их признания в налоговом учете, см. п.2 ст. 318 НК РФ.
- Косвенные расходы. Косвенные расходы на производство и реализацию, осуществленные в текущем отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме признаются расходами в этом же налоговом периоде. То есть, даже, если в текущем периоде не было реализации, все равно косвенные расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль этого периода.
- Прямые расходы. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса. То есть с учетом остатка незавершенного производства.
Распределение расходов на прямые и косвенные
В целях применения главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации расходы организации делятся на внереализационные и связанные с производством и реализацией. Последние, в свою очередь, подразделяются на прямые и косвенные. От того, к какому из названных видов расходов будут отнесены соответствующие затраты, зависит порядок их признания в налоговом учете.
Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя не только затраты, непосредственно понесенные предприятием в процессе производства и реализации товаров, работ или оказания услуг.
Расходы организации делятся на прямые и косвенные по правилам, установленным в ст. 318 Налогового Кодекса РФ.
Отметим, что термины «прямые расходы» и «косвенные расходы» в НК РФ не раскрыты. Предприятия самостоятельно определяют перечень прямых расходов, который подлежит отражению в учетной политике для целей налогообложения. (Письма Минфина России от 07.02.2011 №03-03-06/1/79, от 25.05.2010 №03-03-06/2/101 (п. 3), от 12.11.2009 №03-03-06/1/742, от 11.11.2008 №03-03-06/1/621, от 10.04.2008 №03-03-06/2/267, от 28.03.2008 №03-03-06/1/207). На это же указано в последнем абзаце п. 1 ст. 318 НК РФ. В п. 2 той же статьи закреплен порядок признания прямых и косвенных расходов в налоговом учете.
Косвенные расходы организации списываются единовременно в периоде их несения, а прямые уменьшают доходы компании по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены.
На основании анализа арбитражной практики можно утверждать: организации нередко учитывают затраты, без которых производственный процесс невозможен, в качестве косвенных расходов. Причина этому – невозможность распределения данных затрат между видами изготавливаемой продукции. Судьи с переменным успехом поддерживают то предприятия, то налоговиков.
Примеры по группам расходов
Наиболее распространёнными прямыми и косвенными расходами являются такие затраты:
| Прямые | Косвенные |
|---|---|
|
|
Учет готовой продукции
Подробнее о бухучете незавершенного производства и способах учета готовой продукции см. в РНК, 2004, N 22. — Прим. ред.
Сумма фактических затрат (прямых и косвенных), связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), понесенных организацией в текущем месяце, уменьшенная на сумму затрат, отнесенных к незавершенному производству, составляет производственную себестоимость продукции (работ, услуг). Сформированная на счете 20 полная или неполная производственная себестоимость списывается в дебет счетов 43 «Готовая продукция», 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» и 90 «Продажи».
Готовая продукция отражается в бухучете по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости. Выбранный вариант учета готовой продукции закрепляется в учетной политике организации для целей бухучета.
Если организация отражает готовую продукцию по фактической себестоимости, то затраты по ее изготовлению отражаются на счете 43:
Дебет 43 Кредит 20
- отражена фактическая производственная себестоимость готовой продукции.
При учете готовой продукции по нормативной себестоимости собранные на счете 20 фактические затраты, относящиеся к готовой продукции, списываются в дебет счета 40:
Дебет 40 Кредит 20
- отражена фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг.
Стоимость готовой продукции по нормативной себестоимости отражается по кредиту счета 40 в корреспонденции со счетом 43. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число месяца определяют отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной. Сумма превышения фактической себестоимости над нормативной списывается со счета 40 в дебет счета 90. Экономия — превышение нормативной себестоимости над фактической — отражается сторнирующей записью по дебету счета 90 и кредиту счета 40.
База распределения расходов по видам деятельности
В данном разделе осуществляется настройка базы для распределения так называемых «общих» расходов при совмещении следующих видов деятельности:
- Для организаций — совмещение общей системы налогообложения (ОСНО) и ЕНВД. Настройка доступна при включении флажка ЕНВД на вкладке Система налогообложения. PDF
- Для ИП — совмещение общей системы налогообложения (ОСНО) и ЕНВД (ПСН). Настройка доступна при включении флажка ЕНВД и (или) флажка Патент на вкладке Система налогообложения. PDF
Согласно п. 9 ст. 274 НК РФ и п. 7 ст. 346.26 НК РФ (п. 6 ст. 346.53 НК РФ), налогоплательщики обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности на ОСНО и деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД (ПСН).
При совмещении нескольких видов деятельности расходы организации можно разделить условно на три группы:
- расходы по деятельности на ОСНО — учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль (для ИП — НДФЛ) в полном объеме;
- расходы, которые можно полностью можно отнести к деятельности на ЕНВД (ПСН), — не учитываются при исчислении налога на прибыль;
- «общие» расходы, которые прямо не отнести к какому-либо виду деятельности, связаны одновременно с деятельностью на ОСНО и на ЕНВД (ПСН).
«Общие» расходы не могут быть прямо отнесены на ОСНО или ЕНВД (ПСН) и должны распределяться пропорционально доле доходов от конкретной деятельности в общем доходе по всем видам деятельности.
В программе порядок распределения расходов по видам деятельности настраивается непосредственно в каждой статье затрат справочника Статьи затрат.
Учет расходов на приобретение лицензий
Как показывает практика, налогоплательщик вправе включить в состав косвенных расходов затраты на приобретение лицензий. Например, налогоплательщик на внереализационные расходы отнес стоимость лицензии на осуществление розничной торговли алкогольной продукцией в полной стоимости, срок действия которой составляет пять лет. Инспекция сочла, что расходы на уплату сбора и расходы на уплату госпошлины должны уменьшать бухгалтерскую прибыль равномерно в течение срока действия лицензии. Суд установил, что в учетной политике налогоплательщика расходы на приобретение лицензии являются косвенными. Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода. Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов) для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). При этом в соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом ст. ст. 318 — 320 НК РФ. В связи с этим суд признал обоснованным единовременное отнесение спорных расходов на себестоимость продукции (Постановление ФАС Московского округа от 20.12.2011 по делу N А41-2253/11). Схожий подход к решению рассматриваемого вопроса прослеживается и в другом судебном вердикте. Налоговая инспекция исключила из состава расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, затраты на оформление лицензии сроком действия пять лет и затраты на оформление сертификата соответствия, выданного на три года. При этом инспекция пришла к выводу об отражении налогоплательщиком в составе затрат расходов по сертификации единовременно как нарушение ст. 264 НК РФ. Однако суд отметил, что согласно п. 1 ст. 318 НК РФ расходы по приобретению лицензий и расходы на сертификацию продукции являются косвенными расходами, подлежащими в соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ отнесению в полном объеме к расходам текущего (отчетного, налогового) периода. Позиция суда приведена в Постановлении ФАС Центрального округа от 15.02.2012 по делу N А35-1939/2010.
Первоначальные настройки учетной политики в 1С
- Учетная политика. Через закладку «налог на прибыль» выставляется перечень трат, относимых к категории прямых, так как все остальные виды трат система автоматически будет классифицировать в качестве косвенных.
- Здесь же отражается методика списания косвенных расходов. Их можно отнести на счет 90.08 (директ-костинг) или включать в показатели себестоимости выпускаемой продукции. Для второго варианта потребуется дополнительно база распределения.
- Настраивается и способ распределения через раздел «Учетная политика» — «Затраты» — «Косвенные расходы» — «Методы распределения косвенных расходов».
- Через раздел «Функциональность» — «Производство» активируется режим «Учет процессов производства и выпуска продукции».
- Раздел «Параметры учета» — «Производство» позволяет установить учет затрат по подразделениям.
Два последних пункта из представленных необходимых для того, чтобы при оприходовании косвенных расходов указать подразделение.
Думаем, что представленная статья стала еще одним доказательством того, что от правильного планирования доходов и расходов предприятия зависит успех его дальнейшей деятельности. Также следует учитывать, что от эффективности разделения затрат на прямые и косвенные категории расходов зависит величина налоговых выплат. Поэтому планирование расходной части проекта — важнейший этап составления бизнес-плана.
Чтобы правильно определить величину прямых и косвенных расходов на запуск и развитие бизнеса, рассчитать их оптимальное соотношение, советуем ориентироваться на уже разработанные бизнес-планы в вашей сфере. Использование готового бизнес-плана позволит избежать многих ошибок, а также просто сэкономит ваши силы и время. Также можно довериться профессионалам в данной сфере и заказать комплексную разработку бизнес-плана в формате «под ключ» с учётом индивидуальных особенностей вашего бизнеса.
Учет готовой продукции
Сумма фактических затрат (прямых и косвенных), связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), понесенных организацией в текущем месяце, уменьшенная на сумму затрат, отнесенных к незавершенному производству, составляет производственную себестоимость продукции (работ, услуг).
Сформированная на счете 20 полная или неполная производственная себестоимость списывается в дебет счетов 43 «Готовая продукция», 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» и 90 «Продажи».
Готовая продукция отражается в бухучете по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости. Выбранный вариант учета готовой продукции закрепляется в учетной политике организации для целей бухучета.
Если организация отражает готовую продукцию по фактической себестоимости, то затраты по ее изготовлению отражаются на счете 43:
ДЕБЕТ 43 КРЕДИТ 20
— отражена фактическая производственная себестоимость готовой продукции.
При учете готовой продукции по нормативной себестоимости собранные на счете 20 фактические затраты, относящиеся к готовой продукции, списываются в дебет счета 40:
ДЕБЕТ 40 КРЕДИТ 20
— отражена фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг.
Стоимость готовой продукции по нормативной себестоимости отражается по кредиту счета 40 в корреспонденции со счетом 43. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число месяца определяют отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной. Сумма превышения фактической себестоимости над нормативной списывается со счета 40 в дебет счета 90. Экономия — превышение нормативной себестоимости над фактической — отражается сторнирующей записью по дебету счета 90 и кредиту счета 40.
Ежемесячно для определения финансового результата себестоимость реализованной продукции (работ, услуг), а также коммерческие расходы списываются в дебет счета 90.
При формировании Отчета о финансовых результатах (Отчета о прибылях и убытках), утвержденного приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н, по строке «Себестоимость продаж» отражаются все затраты, учтенные в себестоимости проданной продукции (работ, услуг).
Если согласно учетной политике организации общехозяйственные расходы с кредита счета 26 полностью списываются в дебет счета 90, то есть на реализованную продукцию, то они отражаются по строке «Управленческие расходы».
Расходы, списанные с кредита счета 44 в дебет счета 90, отражаются по строке «Коммерческие расходы».